Art. 19 del D.P.R. 633/72:
Il diritto alla detrazione dell’imposta relativa ai beni e servizi acquistati o importati sorge nel momento in cui l’imposta diviene esigibile ed è esercitato al più tardi con la dichiarazione relativa all’anno in cui il diritto alla detrazione è sorto e alle condizioni esistenti al momento della nascita del diritto medesimo.
Art. 25 del D.P.R. 633/72:
Il contribuente deve annotare in un apposito registro le fatture e le bollette doganali relative ai beni e ai servizi acquistati o importati nell’esercizio dell’impresa, arte o professione, comprese quelle emesse a norma del secondo comma dell’articolo 17, anteriormente alla liquidazione periodica nella quale è esercitato il diritto alla detrazione della relativa imposta e comunque entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale relativa all’anno di ricezione della fattura e con riferimento al medesimo anno.
il dies a quo da cui decorre il termine per l’esercizio della detrazione previsto dall’art. 19 del D.P.R. 633/72, deve essere individuato nel momento in cui in capo al cessionario/committente si verifica la duplice condizione:
– (sostanziale) dell’avvenuta esigibilità dell’imposta;
– (formale) del possesso di una valida fattura redatta conformemente alle disposizioni di cui all’art. 21 del D.P.R. 633/72.
Al fine di esercitare la detrazione dell’IVA è altresì necessario che la fattura sia annotata “in apposito registro anteriormente alla liquidazione periodica nella quale è esercitato il diritto alla detrazione della relativa imposta e comunque entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale relativa all’anno di ricezione della fattura e con riferimento al medesimo anno”, ex art. 25 del D.P.R. 633/72.
Tale diritto può essere esercitato al più tardi entro la data di presentazione della dichiarazione relativa all’anno in cui si sono verificati entrambi i menzionati presupposti e con riferimento al medesimo anno; oltre detto termine, è possibile recuperare l’IVA presentando apposita dichiarazione integrativa.
Per effetto di quanto precede, in relazione alle fatture elettroniche occorre considerare che il momento di ricezione del documento per il cessionario che detrae l’IVA deve essere individuato come segue:
a) nella data di consegna del documento presso l’indirizzo telematico (indirizzo PEC o codice destinatario del cliente o assegnatogli dal provider) utilizzato per la ricezione del documento da parte del cliente ogni qual volta il SDI consegna correttamente la fattura;
b) nella data di presa visione del documento da parte del cliente presso la propria area riservata sul sito dell’Agenzia delle Entrate, nel caso in cui lo SDI non riesca a recapitare la fattura (i.e. “mancata consegna”) presso l’indirizzo telematico utilizzato per la ricezione del documento (i.e. provider o direttamente la Società).
In relazione alle casistiche potrebbero sorgere delle problematiche:
Ipotesi sub a): nel caso in cui la fattura risulti correttamente consegnata tramite lo SDI al provider, ma quest’ultimo, a causa di momentanei problemi tecnici, non la metta a disposizione del cliente. In tal caso, infatti, pur a fronte di avvenuto ricevimento del documento ai fini fiscali, lo stesso non risulterebbe annotato nella contabilità IVA, condizione anch’essa necessaria per l’esercizio del diritto alla detrazione entro i termini di legge.
Ipotesi sub b): poiché non è garantito che non si verifichino problemi di comunicazione tra lo SDI e il sistema ricevente (i.e. provider o direttamente la Società). In tali casi, la fattura non è considerata ricevuta ai fini fiscali fino a quando il contribuente non ne prenda visione nella propria area riservata, a prescindere dall’eventuale ricezione di “copie di cortesia”.
Sulla base dei chiarimenti di prassi (cfr. Circ. 1/2018):
qualora in relazione a fatture passive ricevute nell’anno 2023, la cui annotazione avvenga successivamente al mese di dicembre 2023, ma entro il 30 aprile 2024 (termine per la presentazione della dichiarazione IVA), la relativa detrazione potrà essere esercitata unicamente attraverso il Modello IVA 2024, e non nelle liquidazioni periodiche, con la necessità di tenere distinte le relative annotazioni effettuate nei registri IVA del 2023 (ad esempio per il tramite di un registro IVA sezionale), al fine di scomputarle dalle relative liquidazioni periodiche.
Spirato tale termine, la detrazione dell’IVA potrà essere effettuata solo ricorrendo alla presentazione di una dichiarazione integrativa.
Per le fatture relative all’anno 2023 collocate sul area web del cliente in stato di «mancata consegna» (ipotesi sub b) la cui presa visione avvenga nel 2024 la relativa detrazione dovrà avvenire nelle liquidazioni relative al 2024.
In sintesi, sulla base della normativa attuale, le situazioni in cui le imprese potrebbero trovarsi si distinguono nelle suddette 4 tipologie:
1. fatture per operazioni effettuate nel 2023 ricevute e registrate entro la fine dell’anno 2023;
2. fatture per operazioni effettuate a dicembre 2023, ma ricevute nel 2024;
3. fatture per operazioni effettuate a dicembre 2023, ricevute nello stesso mese, ma registrate nel 2024;
4. fatture per operazioni effettuate nel 2024.
| Caso | Data effettuazione operazione | Data ricezione fattura | Data registrazione | Periodo detrazione IVA |
| 1 | 2023 | 2023 | 2023 | Liquidazione di dicembre 2023 |
| 2 | 2023 | 2024 | 2023 | 2024 |
| 3 | 2023 | 2023 | 2024 | Mod. IVA 2024 (anno 2023) con annotazione nel sezionale IVA |
| 4 | 2024 | 2024 | 2024 | 2024 |
Art. 7, c. 1, lett. d), n. 3 della Legge 111/2023 (in corso di discussione):
In relazione ai beni e servizi acquistati o importati per i quali l’esigibilità
dell’imposta si verifica nell’anno precedente a quello di ricezione della fattura, il diritto alla detrazione può essere esercitato al più tardi con la dichiarazione relativa all’anno in cui la fattura è ricevuta.
Modifica all’art. 1 del D.P.R. 100/1998, consentendo di esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA nella liquidazione periodica di dicembre 2023 anche per le fatture che riportano la data di detto mese, ma che sono ricevute dal cessionario/committente nel mese entro il 15 gennaio 2024.
Per detta fattura il cessionario/committente potrà decidere di esercitare il diritto alla detrazione alternativamente:
– nella liquidazione periodica del mese di dicembre 2023;
– in una delle liquidazioni periodiche del 2024;
– nella dichiarazione IVA relativa all’anno 2024.
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Pirola Pennuto Zei & Associati
VAT Customs & Indirect Tax
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